Reglerna om uppskov - en analys av svensk beskattningsrätt, effektivitet och dubbelbeskattning

Sammanfattning: Från och med 2007 omfattar reglerna om uppskov med kapitalvinstbeskattning vid köp av ersättningsbostad i 47 kap. IL även ursprungs- och ersättningsbostad utanför Sverige men inom EES. Uppskovsbeloppet räntebelades 2008. Räntan tas ut genom att den skattskyldige årligen tar upp en schablonintäkt motsvarande 1.67 procent av uppskovsbeloppet till beskattning i inkomstslaget kapital. Den som innehar en bostad med uppskovsbelopp i utlandet (men inom EES) är skattskyldig i Sverige både för uppskovsbelopp och schablonintäkt. Som reglerna om uppskov är utformade uppstår det en i tiden utsträckt skattskyldighet som innebär att den skattskyldige inte längre kommer att vara bosatt i Sverige när beskattningsanspråket aktualiseras. Detta medför att Sverige blir beroende av skatteavtalen och EU-rätten både för att kunna hävda beskattningsrätt till inkomsten och för att kunna driva in skatten. Även problemet med dubbelbeskattning kan uppstå i de fall två stater samtidigt vill beskatta kapitalvinsten. I förarbetena till införandet av de geografiskt utvidgade reglerna om uppskov uttalas att Sverige kan hävda beskattningsrätt till uppskovsbeloppet eftersom det enligt alla gällande svenska skatteavtal är situsstaten som alltid har beskattningsrätten till vinst vid avyttring av en fastighet. Situsstatens rätt att beskatta fast egendom stöds av art. 13.1 i OECD:s modellavtal. Sverige bör därför kunna hävda beskattningsrätt till uppskovsbeloppet. Eftersom uppskovsbeloppet faller in under skatteavtalens tillämpningsområde kan även upplysningar och indrivning begäras med hjälp av dessa. Problem kan i detta fall snarare uppkomma på grund av det andra landets interna lagstiftning. I de fall det uppstår juridisk dubbelbeskattning kan problemet lösas inom ramen för skatteavtalen. Upplysningar och indrivning kan också begäras med hjälp av handräcknings- och indrivningsdirektivet. Vad gäller schablonintäkten är rättsläget oklart. Skatteverket och Förvaltningsrätten har funnit att schablonintäkten inte är att anse som en inkomst i skatteavtalens mening. Därför kan schablonintäkten utan hinder beskattas i Sverige, även om personen har hemvist i ett land som Sverige har skatteavtal med. Utgångspunkten är att begreppet inkomst inte är klart definierat i OECD:s modellavtal, varför en tolkning både för och emot att schablonintäkten är att anse som en inkomst i skatteavtalens mening är möjligt. Förvaltningsrätten har i ytterligare fyra domar funnit att Sverige har beskattningsrätt till schablonintäkten dock med en annan motivering. Förvaltningsrätten lade denna gång RÅ 2008 ref. 24 till grund för sitt domslut och fann att reglerna om schablonintäkt ska ha företräde framför skatteavtalen bl.a. eftersom de införts senare. Anses schablonintäkten inte omfattas av skatteavtalen är det i praktiken inte heller möjligt att begära upplysningar och indrivning med hjälp av dessa. Möjligheterna kvarstår då att använda sig av handräcknings- och indrivningsdirektiven. Någon dubbelbeskattning uppkommer inte vid beskattning av schablonintäkten.