Treaty shopping : En analys av OECDs föreslagna åtgärder i Action 6, särskilt med beaktande av existerande rättsmedel mot treaty shopping

Sammanfattning: För att skydda stater mot treaty shopping och annat missbruk av skatteavtal, har OECD utarbetat förslag till en rad åtgärder som begränsar rätten till skatteavtalets förmåner. De viktigaste åtgärderna som föreslås är en LOB-regel, en PPT-regel samt ändringar i skatteavtalets titel och preambel som anger att skatteavtalets syfte är att hindra skatteflykt. Alla länder är överens om att vidta minst någon eller några av dessa åtgärder dvs. ändringarna i skatteavtalets titel och preambel samt antingen 1) PPT-regeln och LOB-regeln eller 2) bara PPT-regeln eller 3) bara LOB-regeln. I skrivande stund arbetar Finansdepartementet för att avgöra vilka av dessa åtgärder Sverige bör implementera. Av analysen i denna uppsats framgår det att både LOB-regeln och PPT-regeln i sina nuvarande former riskerar att brista i kraven på förutsebarhet och rättssäkerhet. Med andra ord blir det svårt för skattebetalaren att förstå villkoren i dessa regler som berättigar till skatteavtalsförmåner. LOB-regeln innehåller till stor del objektiva kriterier som skulle kunna främja förutsebarheten men regelns komplexitet, omfattning och till viss del brist på riktlinjer vad gäller tolkning och tillämpning av vissa rekvisit påverkar förutsebarheten negativt. Det kan konstateras att vissa kriterier i LOB-regeln är för restriktiva och det uppstår en risk för att skattebetalaren vägras rätten till skatteavtalets förmåner även i de situationer när denne varit i god tro och inte haft för avsikt att bedriva treaty shopping eller på annat sätt missbruka skatteavtalet.Till skillnad från LOB-regeln som innehåller en uppräkning av objektiva kriterier, är PPT-regeln en generalklausul mot skatteflykt. PPT-regeln är därför allmänt utformad och har ett brett tillämpningsområde som avser att täcka alla skatteflyktssituationer som inte kunnat förutses av lagstiftaren. I likhet med många andra generalklausuler har PPT-regeln en mer subjektiv karaktär och är vag i vissa delar vilket drabbar rättssäkerheten och förutsebarheten. Slutsatsen är att, för att motverka treaty shopping, skulle det räcka med att tydligt ange i skatteavtalet ett syfte att motverka skatteflykt och skatteundandragande. PPT-regeln är också en lämplig åtgärd mot treaty shopping under förutsättning att vissa rekvisit förtydligas och mer vägledning ges om vilka situationer som regeln avser att träffa. Detta behövs i syfte att förbättra rättssäkerheten och förutsebarheten och motverka eventuellt godtycke och missbruk. I annat fall kan ett osäkert rättsläge skapa en risk för dubbelbeskattning som kan drabba internationell handel och tillväxt. Det kan däremot vara svårt att precisera de omständigheter som ska beaktas vid en prövning enligt PPT-regeln och samtidigt behålla regelns karaktär av generalklausul.